De los Deberes e Ilícitos Formales

     Nuestra Constitución Nacional, establece en su artículo 133 lo siguiente: “Todos tienen el deber de contribuir con los gastos públicos mediante el pago de impuestos, tasas y contribuciones que establezca la ley”. Por lo tanto, es un deber de los ciudadanos cumplir con el pago de las cargas fiscales y de la Administración Tributaria (artículos 316 y 317 ejusdem), velar por el cumplimiento de estos deberes, a los fines de lograr una eficiente recaudación de los tributos, destinados al cumplimiento de los fines del Estado.

Tenemos entre los deberes tributarios, los deberes materiales y formales, el primero referido a al pago del tributo, es decir, una obligación de dar, y el segundo es la obligación del sujeto pasivo de cumplir con un conjunto de normas cuya finalidad es lograr el efectivo control fiscal por parte de la Administración Tributaria, es decir, una obligación de hacer. En fecha 25 de enero de 2010, el Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso 

Tributario del Área Metropolitana de Caracas (AMC), en el expediente Nº AP41-U-2009-000171, Caso: Comercial Electroauto Radio Thor, C.A. contra SENIAT, consideró a los deberes formales en la relación jurídico-tributaria, de la siguiente manera:

“…es una obligación de hacer, consistente en el cumplimiento de una serie de imposiciones a cargo de los contribuyentes o responsables. Se entiende que estos deberes son aquellos impuestos, bien en el Código Orgánico Tributario (normativa general en el campo tributario), bien en leyes tributarias (que regulan una materia especial), a los sujetos pasivos o terceros tendentes a la determinación de la obligación tributaria o a la verificación y fiscalización del cumplimiento de la referida obligación. Toda acción u omisión de los sujetos pasivos, tendentes a violar las disposiciones que consagran dichos deberes formales, constituye incumplimiento de los mismos. Así lo expresa el artículo 145 del Código Orgánico Tributario.”

Ahora bien, el artículo 145 del Código Orgánico Tributario (COT), establece los sujetos en quienes recae la obligación tributaria (contribuyentes, responsables y terceros), así como también menciona de manera general los deberes formales, los cuales son: Inscribirse en lo registros exigidos por las normas tributarias; emitir los documentos exigidos por las leyes tributarias especiales; exhibir y conservar los libros de comercio, los libros y registros especiales, los documentos, entre otros; contribuir con los funcionarios autorizados en la realización de las inspecciones y fiscalizaciones; exhibir en las oficinas o ante los funcionarios autorizados, las declaraciones, informes, documentos, comprobantes de legítima procedencia de mercancías, relacionadas con hechos imponibles; comparecer ante las oficinas de la Administración Tributaria; comunicar cualquier cambio en la situación jurídico-tributaria y cumplir con a las resoluciones, órdenes, providencias y demás decisiones dictadas por los órganos y autoridades tributarias.

En este sentido, el Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas (AMC), en el expediente Nº AP41-U-2005-000991 de fecha 05/02/2010, caso: Cardiff Joyas, C.A. contra la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, estableció lo siguiente:

“(…) constituye incumplimiento de los deberes formales toda acción u omisión de los sujetos pasivos o terceros que violen las disposiciones que establecen tales deberes, los cuales pueden estar consagrados en el propio Código, en las leyes especiales, en sus reglamentos y en disposiciones generales de los organismos competentes… la omisión del deber previsto en el Código Orgánico Tributario reviste el incumplimiento de un deber formal y, en consecuencia, la configuración de una infracción tributaria tipificada en el mismo Código.”

Por ello, quienes incumplan con los deberes formales, establecidos tanto en el Código Orgánico Tributario (COT), leyes especiales y disposiciones emanadas de la Administración Fiscal, estarán incurriendo en ilícitos formales y, de conformidad con lo establecido en el COT (artículos 99 al 106, ambos inclusive), podrán ser sancionados con: multas que oscilan entre 1 y 2.000 U.T.; además de las penas pecuniarias establecidas en el Código, el Fisco podrá imponer: la clausura de oficina, local o establecimiento por máximo de 3 días, la revocatoria de las autorizaciones, el Comiso de las especies gravadas sin la debida autorización y la suspensión de las actividades realizadas sin las debidas autorizaciones.

La Sala Constitucional en sentencia Nº 2348, de fecha 18/12/07, caso: Víveres y Licores La Salle, C.A contra S.U.M.A.T., en relación a los ilícitos tributarios observó lo siguiente:

“…si bien la contribuyente cuenta con la licencia y permiso de expendido de licores, consideraciones sobre las cuales el tribunal de primera instancia basó su decisión, se observa que el motivo que produjo el cierre temporal del comercio no es la ausencia de tales autorizaciones, sino el supuesto incumplimiento con deberes formales tributarios de la actor en su condición de contribuyente municipal.”

De igual modo, si los sujetos pasivos no cumplen ni con los deberes materiales ni formales, estipulados en la Leyes y demás disposiciones legales, es decir, si para un hecho imponible se da la concurrencia de dos o más ilícitos tributarios, cuya pena sea pecuniaria, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones, y así con otros supuestos consagrados en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario.

Como se puede observar y para concluir, los deberes formales constituyen una importante obligación que los sujetos pasivos deben cumplir, es decir, los contribuyentes, responsables y terceros están obligados, además de realizar el pago del tributo (deber material), a cumplir con los deberes formales estipulados y establecidos tanto en el Código Orgánico Tributario, como en las leyes especiales y demás disposiciones emitidas por la Administración Tributaria, con el fin de contribuir, por mandato constitucional, con los fines del Estado. En consecuencia, quien incumpla con cualquiera de estos deberes formales estará incurriendo en los ilícitos formales contemplados en la Ley, y por ende, será objeto de sanciones pecuniarias estipuladas en U.T. (multas), además de las de cierre, comiso, revocación y suspensión de las autorizaciones otorgadas a los contribuyentes. Por lo tanto, en un país donde es muy reciente la cultura tributaria, es importante tener en cuenta que además de pagar el tributo, hay que cumplir también con las obligaciones de hacer, es decir, cumplir con los deberes formales contemplados en el amplio ordenamiento jurídico que rige la materia tributaria.